注册会计师考试重点笔记总结审计证据x

第三章　审计证据

第一节　审计证据性质

【考点一】审计证据含义

【考点二】审计证据充足性和合适性

【考点一】审计证据含义

审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用全部信息，包含组成财务报表基础会计统计所含有信息和其它信息。

“审计证据”除了包含实质性程序所获取“错报”审计证据外，还包含风险评定程序所识别、评定“重大错报风险”审计证据、了解内部控制时所获取“预期控制有效或无效”审计证据、控制测试时所获取“控制运行有效性”审计证据等。

所以，“审计证据”除了“组成财务报表基础会计统计所含有信息”外，还包含“其它信息”。

【考点二】审计证据充足性和合适性

（一）审计证据充足性

（二）审计证据合适性

（三）充足性和合适性之间关系

（四）评价充足性和合适性时特殊考虑

（一）审计证据充足性

审计证据充足性是对审计证据数量衡量，关键和注册会计师确定样本量相关。

2.影响审计证据充足性原因

（1）注册会计师确定样本量；

（2）注册会计师对重大错报风险评定。若评定重大错报风险越高，需要审计证据可能越多；

（3）注册会计师获取审计证据质量。若审计证据质量越高，需要审计证据可能越少。

检验风险（y）＝审计风险（k）

重大错报风险x高→检验风险必需低→程序多→证据多；

重大错报风险x低→检验风险能够高→程序能够少。

【考点二】审计证据充足性和合适性

（二）审计证据合适性

审计证据合适性是对审计证据质量衡量，即审计证据在支持审计意见所依据结论方面含有相关性和可靠性。

2.审计证据相关性

审计证据相关性是指用作审计证据信息和审计程序目标和所考虑相关认定之间逻辑联络。

3.审计证据可靠性

审计证据可靠性受其起源和性质影响，并取决于获取审计证据具体环境。注册会计师在判定审计证据可靠性时，通常考虑下列标准

（1）从外部独立起源获取审计证据比从其它起源获取审计证据更可靠；

（2）内部控制有效时内部生成审计证据比内部控制微弱时内部生成审计证据更可靠；

（3）直接获取审计证据比间接获取或推论得出审计证据更可靠；

（4）以文件、统计形式（不管是纸质、电子或其它介质）存在审计证据比口头形式审计证据更可靠；

（5）从原件获取审计证据比从传真件或复印件获取审计证据更可靠。

（三）充足性和合适性之间关系

1.对审计证据充足性和合适性基础要求

充足性和合适性是审计证据两个关键特征，二者缺一不可，只有充足且合适审计证据才是有证实力。

2.审计证据越合适，需要审计证据数量越少

注册会计师需要获取审计证据数量受审计证据质量影响，审计证据质量越高，需要审计证据数量可能越少。

3.审计证据质量存在缺点无法经过数量填补

假如审计证据质量存在缺点，那么注册会计师仅靠获取更多审计证据可能无法填补其质量上缺点。

（四）评价充足性和合适性时特殊考虑

1.对文件统计可靠性考虑

2.使用被审计单位生成信息时考虑

3.审计证据相互矛盾时考虑

4.获取审计证据时对成本考虑

注册会计师不应将获取审计证据成本高低和难易程度作为降低不可替换审计程序理由。

【考点】审计程序种类

（一）总体审计程序（基础班补充）

按获取审计证据目标，审计程序能够分为

风险评定程序、控制测试（必需时或决定测试时）和实质性程序三种

（二）具体审计程序

1.检验 2.观察 3.问询 4.函证 5.重新计算 6.重新实施 7.分析程序

1.检验

（1）检验定义

检验是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成，以纸质、电子或其它介质形式存在统计和文件进行审查，或对资产进行实物审查。

（2）检验程序含有方向性，即审计测试“顺查”和“逆查”。

2.观察

（1）观察定义

观察是指注册会计师察看相关人员正在从事活动或实施程序。

（2）观察提供审计证据仅限于观察发生时点，而且被观察人员行为可能因被观察而受到影响，这也会使观察提供审计证据受到限制。

3.问询

（1）问询定义

问询是指注册会计师以书面或口头方法，向被审计单位内部或外部知情人员获取财务信息和非财务信息，并对回复进行评价过程。

4.函证

（1）函证定义

函证是指注册会计师直接从第三方（被询证者）获取书面回复以作为审计证据过程，书面回复能够采取纸质、电子或其它介质等形式。

（2）函证适用情形

①当针正确是和特定账户余额及其项目相关认定时，函证常常是相关程序；

②函证无须仅仅局限于账户余额，还适适用于对协议和交易条款进行函证；

③函证程序还能够用于获取不存在一些情况审计证据。

5.重新计算

重新计算是指注册会计师对统计或文件中数据计算正确性进行查对。重新计算可经过手工方法或电子方法进行。

6.重新实施

重新实施是指注册会计师独立实施原本作为被审计单位内部控制组成部分程序或控制。

7.分析程序

（1）分析程序定义

分析程序是指注册会计师经过分析不一样财务数据之间和财务数据和非财务数据之间内在关系，对财务信息作出评价。

（2）分析程序适用情形

①分析不一样财务数据之间内在关系，对财务信息作出评价；

②分析财务数据和非财务数据之间内在关系，对财务信息作出评价；

③对已识别出、和其它相关信息不一致或对和预期值差异重大波动或关系进行调查。

（三）总体审计程序和具体审计程序关系

第三节 函证（教材修订）

【考点一】函证决议（教材有新增内容）

（一）函证决议应该考虑原因

1.评定认定层次重大错报风险

2.函证程序针正确认定

3.实施除函证以外其它审计程序

4.被询证者对函证事项了解（教材P48新增）

5.预期被询证者回复询证函能力或意愿（教材P48新增）

6.预期被询证者客观性（教材P49新增）

1.评定认定层次重大错报风险

评定认定层次重大错报风险越髙，注册会计师就越需要设计实质性程序获取愈加相关和可靠审计证据，或更具说明力审计证据。

2.函证程序针正确认定（实务中利用，抓细节）

（1）函证程序针对不一样认定，所获取审计证据证实力是不一样。

3.实施除函证以外其它审计程序

针对同一项认定能够从不一样起源获取审计证据或获取不一样性质审计证据。

假如注册会计师采取函证以外审计程序能够获取所测试项目标更有效审计证据，则没有必需实施函证。

4.被询证者对函证事项了解（教材P48新增）

假如被询证者对所函证信息含有必需了解，其提供回复可靠性更高，则适合采取函证程序；反之，没有必需。

5.预期被询证者回复询证函能力或意愿（教材P48新增）

在下列情况下，被询证者可能不会回复，也可能只是随意回复或可能试图限制对其回复依靠程度：

（1）被询证者可能不愿负担回复询证函责任；

（2）被询证者可能认为回复询证函成本太高或消耗太多时间；

（3）被询证者可能对因回复询证函而可能负担法律责任有所担心；

（4）被询证者可能以不一样币种核实交易；

（5）回复询证函不是被询证者日常经营关键部分。

6.预期被询证者客观性（教材P49新增）

假如被询证者是被审计单位关联方，则其回复可靠性会降低，不宜采取函证程序。

（二）确定函证内容、范围、时间和方法时应该考虑原因

1.被审计单位经营环境；

2.内部控制有效性；

3.账户或交易性质；

4.被询证者处理询证函习惯做法及回函可能性等。

【考点二】函证内容（教材未变动）

（一）函证对象

（二）函证范围

（三）函证时间

（四）管理层要求不实施函证时处理

（一）函证对象

1.函证银行存款、借款及和金融机构往来其它关键信息（依据审计准则原文）

2.函证应收账款（依据审计准则原文）

3.函证其它内容

1.函证银行存款（包含零余额账户和在本期内注销账户）、借款及和金融机构往来其它关键信息（依据审计准则原文）

注册会计师应该对银行存款（包含零余额账户和在本期内注销账户）、借款及和金融机构往来其它关键信息实施函证程序，除非有充足证据表明某一银行存款、借款及和金融机构往来其它关键信息对财务报表不关键且和之相关重大错报风险很低。假如不对这些项目实施函证程序，注册会计师应该在审计工作底稿中说明理由。

函证项目

函证内容

（1）银行存款、借款及和金融机构往来其它关键信息

了解实际存在银行存款余额，借款余额和抵押、质押及担保情况

（2）零余额账户

查出隐瞒银行存款或借款情况

（3）在本期内注销账户

查出隐瞒银行存款或借款情况

2.函证应收账款

注册会计师应该对应收账款实施函证程序，除非有充足证据表明应收账款对财务报表不关键，或函证很可能无效。

假如认为函证很可能无效，注册会计师应该实施替换审计程序，获取相关、可靠审计证据。

假如不对应收账款函证，注册会计师应该在审计工作底稿中说明理由。

替换审计程序

（1）检验期后收款统计；

（2）检验销售协议、销售发票和发货统计等证实交易确实已经发生证据；

（3）检验被审计单位和用户之间函电统计。

3.函证其它内容

（5）由其它单位代为保管、加工或销售存货；

（9）确保、抵押或质押；

（11）重大或异常交易。

（二）函证范围

选择特定项目可能包含

1.金额较大项目；

2.账龄较长项目；

3.交易频繁但期末余额较小项目；

4.重大关联方交易；

5.重大或异常交易；

6.可能存在争议、舞弊或错误交易。

（三）函证时间

注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表以后合适时间内实施函证；

假如重大错报风险评定为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前合适日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生变动实施实质性程序。

（四）管理层要求不实施函证时处理

1.分析管理层要求不实施函证原因

当被审计单位管理层要求对拟函证一些账户余额或其它信息不实施函证时，注册会计师应该分析管理层要求不实施函证原因，分析时应该保持职业怀疑，并考虑：

（1）管理层是否诚信；

（2）是否可能存在重大舞弊或错误；

（3）替换审计程序能否提供和这些账户余额或其它信息相关充足、合适审计证据。

2.假如认为管理层要求合理，注册会计师应该实施替换审计程序，以获取和这些账户余额或其它信息相关充足、合适审计证据。

3.假如认为管理层要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应该视为审计范围受到限制，并考虑对审计汇报可能产生影响。

假如注册会计师确定对诸如应收账款实施函证程序，管理层可能因为种种原因要求注册会计师不实施函证，注册会计师考虑基础逻辑是：

首先，分析管理层提出不实施函证原因，假如发觉管理层不诚信或存在很高舞弊风险，注册会计师可能不是考虑接下来怎么审查应收账款，而是分析该事项（管理层不诚信或存在很高舞弊风险）对承接审计业务影响，极端情况下考虑终止该项审计业务。

第二，排除第一个可能情况下，注册会计师应该合理设计和实施替换审计程序。

第三，假如替换审计程序无法实施，注册会计师应该考虑审计范围受到限制重大或广泛性，出具保留心见或无法表示意见审计汇报。

第三节　函证

在针对账户余额存在认定获取审计证据时，注册会计师应该在询证函中列明相关信息，要求对方查对确定（教材P50倒数第1段）。

比如：在函证应收账款时，询证函中不列出账户余额，而是要求被询证者提供余额信息，这么才能发觉应收账款低估错报（教材P51第2段）。

3.针对账户余额完整性认定获取审计证据时，注册会计师则需要改变询证函内容设计或采取其它审计程序（教材P50倒数第1段）。

设计询证函需要考虑原因

1.函证方法

2.以往审计或类似业务经验

3.拟函证信息性质

4.选择被询证者合适性

5.被询证者易于回函信息类型

1.函证方法

（1）主动函证方法

假如采取主动函证方法，注册会计师应该要求被询证者在全部情况下必需回函，确定询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求信息。

主动函证方法分类以下表所表示：

方法

含义

特点

列明拟函证信息

（教材P52）

在询证函中列明拟函证账户余额或其它信息，要求被询证者确定所函证款项是否正确

询证函回复能够提供可靠审计证据，但被询证者可能对所列示信息根本不加以验证就给予回函确定

不列明拟函证信息

在询证函中不列明账户余额或其它信息，而要求被询证者填写相关信息或提供深入信息

可能会造成回函率降低，进而造成注册会计师实施更多替换程序

（2）消极函证方法（同时满足四个条件，简答题包含，真题见9.3）

①重大错报风险评定为低水平；

②包含大量余额较小账户；

③预期不存在大量错误；

④没有理由相信被询证者不认真对待函证。

2.以往审计或类似业务经验

第三节　函证（教材修订）

（一）对函证过程控制

1.总体要求

2.函证发出前控制方法(盖章、查对)

3.经过不一样方法发出询证函时控制方法

（二）主动式函证未收到回函时处理

要求再次发函→还是没回则【替换审计测试】

所实施替换程序因所包含账户和认定而异，但替换审计程序应该能够提供实施函证所能够提供一样效果审计证据。

（三）评价审计证据充足性和合适性时应考虑原因

1.假如注册会计师认为取得主动式函证回函是获取充足、合适审计证据必需程序，则替换程序不能提供注册会计师所需要审计证据。

（四）评价函证可靠性

1.评价函证可靠性应该考虑原因：

（1）对询证函包含、发出及收回控制情况；

（2）被询证者胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目标了解及其客观性；

（3）被审计单位施加限制或回函中限制。

2.验证不一样形式回函可靠性

（六）对不符事项处理

1.总体要求

注册会计师应该调查不符合事项，以确定是否表明存在错报。

2.不符事项可能显示财务报表存在错报或潜在错报

3.一些不符事项并不表明存在错报

比如，注册会计师可能认为询证函回函差异是因为函证程序时间安排、计量或书写错误造成。

（七）实施函证时要关注舞弊风险迹象和采取应对方法（教材新增加）

1.注册会计师需要关注舞弊风险迹象

（1）管理层不许可寄发询证函；

（2）管理层试图拦截、篡改询证函或回函，如坚持以特定方法发送询证函；

（3）被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师；

（4）注册会计师跟进访问被询证者，发觉回函信息和被询证者统计不一致，比如，对银行跟进访问表明提供给注册会计师银行函证结果和银行账面统计不一致；

（5）从私人电子信箱发送回函；

（6）收到同一日期发回、相同字迹多份回函；

（7）在不一样地址多家被询证者回函邮戳显示发函地址相同；

（8）收到不一样被询证者用快递寄回回函，但快递交寄人或发件人是同一个人或是被审计单位职员；

（9）回函邮戳显示发函地址和被审计单位统计被询证者地址不一致；

（10）不正常回函率，比如：银行函证未回函；和以前年度相比，回函率异常偏高或回函率重大变动；向被审计单位债权人发送询证函回函率很低；

（11）被询证者缺乏独立性，比如：被审计单位及其管理层能够对被询证者施加重大影响以使其向注册会计师提供虚假或误导信息（如被审计单位是被询证者唯一或关键用户或供给商）；被询证者既是被审计单位资产保管人又是资产管理者。

针对舞弊风险迹象，注册会计师依据具体情况实施审计程序例子包含

（1）验证被询证者是否存在、是否和被审计单位之间缺乏独立性，其业务性质和规模是否和被询证者和被审计单位之间交易统计相匹配；

（2）将和从其它起源得到被询证者地址（如和被审计单位签署协议上签署地址、网络上查询到地址）相比较，验证寄出方地址有效性；

（3）将被审计单位档案中相关被询证者署名样本、企业公章和回函查对；

（4）要求和被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必需前往被询证者工作地点以验证其是否存在；

（5）分别在中期和期末寄发询证函，并使用被审计单位账面统计和其它相关信息查对相关账户期间变动；

（6）考虑从金融机构取得被审计单位信用统计，加盖该金融机构公章，并和被审计单位会计统计相查对，以证实是否存在被审计单位没有统计贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。

第四节　分析程序

分析程序，是指注册会计师经过分析不一样财务数据之间和财务数据和非财务数据之间内在关系，对财务信息作出评价。

（二）分析程序目标

情形

使用环境

实施分析程序目标

（1）

用作风险评定程序时

了解被审计单位及其环境，评定重大错报风险

（2）

当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次检验风险降至可接收水平时

用作实质性程序

（3）

审计结束或临近结束时

对财务报表进行总体复核

（一）实质性分析程序目标

当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次检验风险降至可接收水平时，注册会计师能够考虑单独或结合细节测试，利用实质性分析程序。

（二）实质性分析程序考虑原因

1.考虑针对所包含认定评定重大错报风险和实施细节测试（如有），确定特定实质性分析程序对这些认定适用性；

2.考虑可取得信息起源、可比性、性质和相关性和和信息编制相关控制，评价在对已统计金额或比率作出预期时使用数据可靠性；

3.对已统计金额或比率作出预期，并评价预期值是否足够正确以识别重大错报；

4.确定已统计金额和预期值之间可接收，且无需作深入调查差异额。

（三）实质性分析程序对特定认定考虑

1.评定重大错报风险

鉴于实质性分析程序能够提供正确度受到种种限制，评定重大错报风险水平越高，注册会计师越应该谨慎使用实质性分析程序。

2.针对同一认定细节测试

在对同一认定实施细节测试同时实施实质性分析程序可能是合适。

（四）实质性分析程序对使用数据可靠性要求

1.可取得信息起源

数据起源客观性或独立性愈强，所获取数据可靠性将愈高；起源不一样数据相互印证时比单一起源数据更可靠。

2.可取得信息可比性。实施分析程序使用相关数据必需含有可比性。

3.可取得信息性质和相关性。

4.和信息编制相关控制。

（五）实质性分析程序对可接收差异额考虑

1.考虑关键性和计划确保水平

可容忍错报越低，可接收差异额越小；计划确保水平越高，可接收差异额越小。

2.考虑更多审计证据

可接收差异额越低，注册会计师需要搜集越多审计证据，以尽可能发觉财务报表中重大错报，获取计划确保水平。

【考点二】用作风险评定程序分析程序

（一）用作风险评定程序时分析程序目标

注册会计师在实施风险评定程序时，应该利用分析程序，其目标是了解被审计单位及其环境，并评定重大错报风险。

（二）用作风险评定程序时分析程序具体要求

1.将分析程序和问询、检验和观察程序结合利用。

2.注册会计师应关键关注关键账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理预期，并和被审计单位统计金额、依据统计金额计算比率或趋势相比较。

3.经过发觉异常来识别重大错报

（三）用作风险评定程序时分析程序特点

1.所使用数据汇总性比较强，其对象关键是财务报表中账户余额及其相互之间关系；

2.所使用分析程序通常包含对账户余额改变分析，并辅之以趋势分析和比率分析；

3.和实质性分析程序相比，在风险评定过程中使用分析程序所进行比较性质、预期值正确程度，和所进行分析和调查范围全部并不足以提供很高确保水平。

【考点四】用于总体复核分析程序

（一）用于总体复核分析程序目标

注册会计师用于总体复核分析程序目标是确定财务报表整体是否和其对被审计单位了解一致。

（二）用于总体复核分析程序特点

关键在于强调并解释财务报表项目自上个会计期间以来发生重大改变，以证实财务报表中列报全部信息和注册会计师对被审计单位及其环境了解一致、和注册会计师取得审计证据一致。

（三）用于总体复核时，需要再评定重大错报风险情形

假如识别出以前未识别重大错报风险，注册会计师应该重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额或披露评定风险是否合适，并在此基础上重新评价之前计划审计程序是否充足，是否有必需追加审计程序。